Como parte de la serie que inicié en torno al estudio de la Ley del Impuesto Sobre la Renta en Estudio Práctico de la Ley del Impuesto Sobre la Renta quisiera detenerme y analizar términos un poco más ‘mundanos’. Esto es, los atinentes a la regulación de este impuesto para las personas físicas.
Lo anterior, porque sin duda las empresas cuentan con mayores recursos para planificar su estrategia fiscal y, por ende, buscar asesoría especializada; mientras que las personas físicas, rara vez tienen los recursos y la oportunidad para acceder a una asesoría profesional. Es, por ende, que me gustaría contribuir un poco resumiendo cuestiones tan importantes del Impuesto Sobre la Renta para las personas físicas.
En este sentido, en la presente entrada analizaré cuáles son las reglas generales de los ingresos gravados por la Ley del Impuesto Sobre la Renta, sus exenciones, montos, límites y el tan temido procedimiento de discrepancia fiscal que, sin duda, con el advenimiento de la tecnología informática adquirirá una relevancia próxima importante.
Sin más preámbulo, comencemos:
Lista de contenidos
- I.- De las personas físicas y sus ingresos
- A) Deber de informar
- B) No ingresos
- C) Reglas de ingresos por vínculos de parentesco
- D) Ingresos por copropiedad
- E) Juicios sucesorios
- II.- Ingresos no gravados
- III.- Discrepancia fiscal
- A) Presunción de ingresos
- B) Presunción de licitud en el ingreso
- C) Uso de información financiera
- D) Procedimiento de discrepancia fiscal
I.- De las personas físicas y sus ingresos
Están obligadas al pago del Impuesto Sobre la Renta las personas físicas residentes en México que obtengan ingresos en efectivo, en bienes, devengado en crédito, en servicios o de cualquier otro tipo. También están obligadas al pago del Impuesto Sobre la Renta las personas físicas residentes en el extranjero que realicen actividades empresariales o presten servicios personales independientes en el país, a través de un establecimiento permanente por los ingresos atribuibles a éste.
A) Deber de informar
Las personas físicas residentes en México están obligadas a informar, en la declaración del ejercicio y al momento de presentar la declaración anual, sobre los préstamos, los donativos y los premios obtenidos en el mismo siempre que estos, en lo individual o en su conjunto, excedan de 600,000 pesos.
B) No ingresos
No se consideran ingresos para las personas físicas en términos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta:
1.- Los rendimientos de bienes entregados en fideicomiso, en tanto dichos rendimientos únicamente se destinen a fines científicos, políticos o religiosos o a los establecimientos de enseñanza y a las instituciones de asistencia o de beneficencia o a financiar la educación hasta nivel licenciatura de sus descendientes en línea recta, siempre que los estudios cuenten con reconocimiento de validez oficial.
2.- Los ingresos por apoyos económicos o monetarios que reciban los contribuyentes a través de los programas previstos en los presupuestos de
egresos, de la Federación o de las entidades federativas.
3.- El monto de las primas por seguros de gastos médicos que los patrones paguen en favor de sus trabajadores, siempre que se trate de seguros que, de haber sido pagadas las primas por el propio trabajador, serían deducibles para éste y que el comprobante fiscal que ampare el pago de dichas primas se expida a nombre del patrón.
C) Reglas de ingresos por vínculos de parentesco
Cuando se trate de los integrantes de una sociedad conyugal, podrán optar que aquel que obtenga mayores ingresos, acumule la totalidad de los ingresos obtenidos por bienes o inversiones en los que ambos sean propietarios o titulares, pudiendo efectuar las deducciones correspondientes a dichos bienes o inversiones.
En tratándose de ascendientes o descendientes menores de edad o incapacitados en línea recta que dependan económicamente del contribuyente, que obtengan ingresos gravados por la Ley del Impuesto Sobre la Renta menores a los que obtenga el contribuyente del cual dependan, este último podrá optar por acumular a sus ingresos la totalidad de los obtenidos por los ascendientes o descendientes, pudiendo en estos casos efectuar las deducciones que correspondan a los ingresos que acumule.
En todo caso, el integrante de la sociedad conyugal, los ascendientes o descendientes que opten por no acumular sus ingresos y no tengan obligación de presentar declaración por otro tipo de ingresos, estarán eximidos de solicitar su inscripción en el registro federal de contribuyentes.
Por último, los contribuyentes podrán nombrar a un representante común para que a nombre de los copropietarios o de los integrantes de la sociedad conyugal, según se trate, sea el encargado de realizar el cálculo y entero de los pagos provisionales del Impuesto Sobre la Renta.
D) Ingresos por copropiedad
Cuando los ingresos de las personas físicas deriven de bienes en copropiedad deberá designarse a uno de los copropietarios como representante común, el cual deberá llevar los libros, expedir los comprobantes fiscales y recabar la documentación que determinen las disposiciones fiscales, así como cumplir con las obligaciones en materia de retención de impuestos.
No obstante lo anterior, en tratándose de ingresos que deriven de otorgar el
uso o goce temporal o de la enajenación de bienes, cuando dichos bienes estén en copropiedad o pertenezcan a los integrantes de una sociedad conyugal deberán presentar sus declaraciones de pagos provisionales y del ejercicio, tanto el representante común como los representados y los integrantes de la sociedad conyugal por la parte proporcional de ingresos que les correspondan a cada uno.
Por último, los copropietarios responderán solidariamente por el incumplimiento del representante común.
E) Juicios sucesorios
El representante legal de la sucesión pagará en cada año de calendario el impuesto por cuenta de los herederos o legatarios, considerando el ingreso en forma conjunta hasta que se haya dado por finalizada la liquidación de la sucesión. El pago efectuado en esta forma se considerará como definitivo, salvo que los herederos o legatarios opten por acumular los ingresos respectivos que les correspondan en cuyo caso podrán acreditar la parte proporcional de impuesto pagado.
II.- Ingresos no gravados
No se pagará el Impuesto Sobre la Renta por la obtención de los siguientes ingresos:
1.- Las prestaciones distintas del salario que reciban los trabajadores del salario mínimo general para una o varias áreas geográficas, calculadas sobre la base de dicho salario, cuando no excedan de los mínimos señalados por la legislación laboral, así como las remuneraciones por concepto de tiempo extraordinario o de prestación de servicios que se realice en los días de descanso sin disfrutar de otros en sustitución hasta el límite establecido en la legislación laboral que perciban dichos trabajadores.
Tratándose de los demás trabajadores, el 50% de las remuneraciones por concepto de tiempo extraordinario o de la prestación de servicios que se realice en los días de descanso sin disfrutar de otros en sustitución,que no exceda el límite previsto en la legislación laboral y sin que esta exención exceda del equivalente de 5 veces el salario mínimo general del área geográfica del trabajador por cada semana de servicios.
Por último, por el excedente de las prestaciones exceptuadas del pago del impuesto a que se refieren los párrafos anteriores, sí se pagará el Impuesto Sobre la Renta.
2.- Las indemnizaciones por riesgos de trabajo o enfermedades, que se concedan de acuerdo con las leyes, por contratos colectivos de trabajo o por contratos ley.
3.- Las jubilaciones, pensiones, haberes de retiro, así como las pensiones vitalicias u otras formas de retiro provenientes de la subcuenta del seguro de retiro o de la subcuenta de retiro cesantía en edad avanzada y vejez, previstas en la Ley del Seguro Social y las provenientes de la cuenta individual del sistema de ahorro para el retiro prevista en la Ley del Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado, en los casos de invalidez, incapacidad, cesantía, vejez, retiro y muerte, cuyo monto diario no exceda de 15 veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente y el beneficio previsto en la Ley de Pensión Universal.
No obstante lo anterior, por el excedente de los montos señalados sí se pagará el Impuesto Sobre la Renta.
4.- Los percibidos con motivo del reembolso de gastos médicos, dentales, hospitalarios y de funeral, que se concedan de manera general, de acuerdo con las leyes o contratos de trabajo.
5.- Las prestaciones de seguridad social que otorguen las instituciones públicas.
6.- Los percibidos con motivo de subsidios por incapacidad, becas educacionales para los trabajadores o sus hijos, guarderías infantiles, actividades culturales y deportivas, y otras prestaciones de previsión social, de naturaleza análoga, que se concedan de manera general, de acuerdo con las leyes o por contratos de trabajo.
7.- La previsión social.
8.- La entrega de las aportaciones y sus rendimientos provenientes de la subcuenta de vivienda de la cuenta individual prevista en la Ley del Seguro Social, de la subcuenta del Fondo de la Vivienda de la cuenta individual del sistema de ahorro para el retiro, prevista en la Ley del Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado o del Fondo de la Vivienda para los miembros del activo del Ejército, Fuerza Aérea y Armada, previsto en la Ley del Instituto de Seguridad Social para las Fuerzas Armadas Mexicanas, así como las casas habitación proporcionadas a los trabajadores.
9.- Los provenientes de cajas de ahorro de trabajadores y de fondos de ahorro establecidos por las empresas para sus trabajadores cuando reúnan los requisitos de deducibilidad.
10.- La cuota de seguridad social de los trabajadores pagada por los patrones.
11.- Los que obtengan las personas que han estado sujetas a una relación laboral en el momento de su separación, por concepto de primas de antigüedad, retiro e indemnizaciones u otros pagos, así como los obtenidos con cargo a la subcuenta del seguro de retiro o a la subcuenta de retiro, cesantía en edad avanzada y vejez, previstas en la Ley del Seguro Social y los que obtengan los trabajadores al servicio del Estado con cargo a la cuenta individual del sistema de ahorro para el retiro, prevista en la Ley del Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado, y los que obtengan por concepto del beneficio previsto en la Ley de Pensión Universal, hasta por el equivalente a 90 veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente por cada año de servicio o de contribución en el caso de la subcuenta del seguro de retiro, de la subcuenta de retiro, cesantía en edad avanzada y vejez o de la cuenta individual del sistema de ahorro para el retiro. Los años de servicio serán los que se hubieran considerado para el cálculo de los conceptos mencionados. Toda fracción de más de 6 meses se considerará un año completo.
No obstante de todo lo anterior, por el excedente se pagará el impuesto en términos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.
12.- Las gratificaciones que reciban los trabajadores de sus patrones, durante un año de calendario, hasta el equivalente del salario mínimo general del área geográfica del trabajador elevado a 30 días, cuando dichas gratificaciones se otorguen en forma general; así como las primas vacacionales que otorguen los patrones durante el año de calendario a sus
trabajadores en forma general y la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas hasta por el equivalente a 15 días de salario mínimo general del área geográfica del trabajador, por cada uno de los conceptos señalados. Tratándose de primas dominicales hasta por el equivalente de un salario mínimo general del área geográfica del trabajador por cada domingo que se labore.
No obstante de todo lo anterior, por el excedente se pagará el impuesto en términos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.
13.- Las remuneraciones por servicios personales subordinados que perciban los extranjeros, en los siguientes casos:
A) Los agentes diplomáticos.
B) Los agentes consulares, en el ejercicio de sus funciones, en los casos de reciprocidad.
C) Los empleados de embajadas, legaciones y consulados extranjeros, que sean nacionales de los países representados, siempre que exista reciprocidad.
D) Los miembros de delegaciones oficiales, en el caso de reciprocidad, cuando representen países extranjeros.
E) Los miembros de delegaciones científicas y humanitarias.
F) Los representantes, funcionarios y empleados de los organismos internacionales con sede u oficina en México, cuando así lo establezcan los tratados o convenios.
G) Los técnicos extranjeros contratados por el Gobierno Federal, cuando así se prevea en los acuerdos concertados entre México y el país del que dependan.
14.- Los viáticos, cuando sean efectivamente erogados en servicio del patrón y se compruebe esta circunstancia con los comprobantes fiscales correspondientes.
15.- Los que provengan de contratos de arrendamiento prorrogados por disposición de ley.
16.- Los derivados de la enajenación de:
A) La casa habitación del contribuyente, siempre que el monto de la contraprestación obtenida no exceda de 700, 000 unidades de inversión y la transmisión se formalice ante fedatario público.
La exención prevista con anterioridad será aplicable siempre que durante los 3 años inmediatos anteriores a la fecha de enajenación de que se trate el contribuyente no hubiere enajenado otra casa habitación por la que hubiera obtenido la exención prevista y manifieste, bajo protesta de decir verdad, dichas circunstancias ante el fedatario público ante quien se protocolice la operación.
Por el excedente se determinará la ganancia y se calcularán el impuesto anual y el pago provisional en los términos del Capítulo IV del título IV de la Ley del Impuesto Sobre la Renta considerando las deducciones en la proporción que resulte de dividir el excedente entre el monto de la contraprestación obtenida.
El cálculo y entero del impuesto que corresponda al pago provisional se realizará por el fedatario público conforme a dicho capítulo.
B) Bienes muebles, distintos de las acciones, de las partes sociales, de los títulos valor y de las inversiones del contribuyente cuando en un año de calendario la diferencia entre el total de las enajenaciones y el costo comprobado de la adquisición de los bienes enajenados, no exceda de 3 veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al año. Por la utilidad que exceda sí se pagará el impuesto correspondiente.
17.- Los intereses:
A) Pagados por instituciones de crédito, siempre que los mismos provengan de cuentas de cheques, para el depósito de sueldos y salarios, pensiones o para haberes de retiro o depósitos de ahorro, cuyo saldo promedio diario de la inversión no exceda de 5 salarios mínimos generales del área geográfica del Distrito Federal, elevados al año.
B) Pagados por sociedades cooperativas de ahorro y préstamo y por las sociedades financieras populares provenientes de inversiones cuyo saldo promedio diario no exceda de 5 salarios mínimos generales del área geográfica del Distrito Federal, elevados al año.
18.- Las cantidades que paguen las instituciones de seguros a los asegurados o a sus beneficiarios cuando ocurra el riesgo amparado por las pólizas contratadas y siempre que no se trate de seguros relacionados con bienes de activo fijo.
Tratándose de seguros en los que el riesgo amparado sea la supervivencia del asegurado, no se pagará el Impuesto Sobre la Renta por las cantidades que paguen las instituciones de seguros a sus asegurados o beneficiarios, siempre que la indemnización se pague cuando el asegurado llegue a la edad de 60 años y además hubieran transcurrido al menos 5 años desde la fecha de contratación del seguro y el momento en el que se pague la indemnización. Lo dispuesto en este párrafo sólo será aplicable cuando la prima sea pagada por el asegurado.
19.- Los que se reciban por herencia o legado.
20.- Los donativos en los siguientes casos:
A) Entre cónyuges o los que perciban los descendientes de sus ascendientes en línea recta, cualquiera que sea su monto.
B) Los que perciban los ascendientes de sus descendientes en línea recta, siempre que los bienes recibidos no se enajenen o se donen por el ascendiente a otro descendiente en línea recta sin limitación de grado.
C) Los demás donativos, siempre que el valor total de los recibidos en un año de calendario no exceda de 3 veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al año. Por el excedente se pagará impuesto, en todo caso.
21.- Los premios obtenidos con motivo de un concurso científico, artístico o literario, abierto al público en general o a determinado gremio o grupo de profesionales, así como los premios otorgados por la Federación para promover los valores cívicos.
22.- Las indemnizaciones por daños que no excedan al valor de mercado del bien de que se trate. Por el excedente, sí se pagará el impuesto.
23.- Los percibidos en concepto de alimentos por las personas físicas que tengan el carácter de acreedores alimentarios en términos de la legislación civil aplicable.
24.- Los retiros efectuados de la subcuenta de retiro, cesantía en edad avanzada y vejez de la cuenta individual abierta en los términos de la Ley del Seguro Social por concepto de ayuda para gastos de matrimonio y por desempleo. También tendrá este tratamiento, el traspaso de los recursos de la cuenta individual entre administradoras de fondos para el retiro, entre instituciones de crédito o entre ambas, así como entre dichas administradoras e instituciones de seguros autorizadas para operar los seguros de pensiones derivados de las leyes de seguridad social, con el único fin de contratar una renta vitalicia y seguro de sobrevivencia conforme a las leyes de seguridad social y a la Ley de los Sistemas de Ahorro para el Retiro.
25.- Los que deriven de la enajenación de derechos parcelarios, de las parcelas sobre las que hubiera adoptado el dominio pleno o de los derechos comuneros, siempre y cuando sea la primera trasmisión que se efectúe por los ejidatarios o comuneros y la misma se realice en los términos de la legislación de la materia.
26.- Los que se obtengan hasta el equivalente de 20 salarios mínimos generales del área geográfica que corresponda al contribuyente elevados al año, por permitir a terceros la publicación de obras escritas de su creación en libros, periódicos o revistas, o bien, la reproducción en serie de grabaciones de obras musicales de su creación, siempre que los libros, periódicos o revistas, así como los bienes en los que se contengan las grabaciones, se destinen para su enajenación al público por la persona que efectúa los pagos por estos conceptos y siempre que el creador de la obra expida por dichos ingresos el comprobante fiscal respectivo. Por el excedente se pagará el impuesto en los términos de ley.
La exención anterior no se aplicará en los siguientes casos:
A) Cuando quien perciba estos ingresos obtenga también de la persona que los paga.
B) Cuando quien perciba estos ingresos sea socio o accionista en más del 10% del capital social de la persona moral que efectúa los pagos.
C) Cuando se trate de ingresos que deriven de ideas o frases publicitarias, logotipos, emblemas, sellos distintivos, diseños o modelos industriales, manuales operativos u obras de arte aplicado.
III.- Discrepancia fiscal
Las personas físicas podrán ser objeto del procedimiento de discrepancia fiscal cuando se compruebe que el monto de las erogaciones en un año de calendario sea superior a los ingresos declarados por el contribuyente, o bien a los que le hubiere correspondido declarar.
Para tal efecto, también se considerarán erogaciones efectuadas por cualquier persona física, las consistentes en gastos, adquisiciones de bienes y depósitos en cuentas bancarias, en inversiones financieras o tarjetas de crédito.
A) Presunción de ingresos
Las erogaciones consistentes en en gastos, adquisiciones de bienes y depósitos en cuentas bancarias, en inversiones financieras o tarjetas de crédito, se presumirán ingresos, cuando se trate de personas físicas que no estén inscritas en el Registro Federal de Contribuyentes, o bien, que estándolo, no presenten las declaraciones a las que están obligadas o que aun presentándolas, declaren ingresos menores a las erogaciones referidas.
B) Presunción de licitud en el ingreso
No se tomarán en consideración los depósitos que el contribuyente efectúe en cuentas que no sean propias cuando se demuestre que dicho depósito se hizo como pago por la adquisición de bienes o de servicios, o como contraprestación para el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes o para realizar inversiones financieras ni los traspasos entre cuentas del contribuyente o a cuentas de su cónyuge, de sus ascendientes o descendientes, en línea recta en primer grado.
C) Uso de información financiera
Para conocer el monto de las erogaciones, las autoridades fiscales podrán utilizar cualquier información que obre en su poder, ya sea porque conste en sus expedientes, documentos o bases de datos, o porque haya sido proporcionada por un tercero u otra autoridad.
D) Procedimiento de discrepancia fiscal
Para los efectos de la discrepancia fiscal, las autoridades fiscales procederán como sigue:
1.- Notificaran al contribuyente, el monto de las erogaciones detectadas, la información que se utilizó para conocerlas, el medio por el cual se obtuvo y la discrepancia resultante.
2.- Notificado el oficio, el contribuyente contará con un plazo de 20 días para informar por escrito a las autoridades fiscales, contados a partir del día siguiente a la fecha de notificación, el origen o fuente de procedencia de los recursos con que efectuó las erogaciones detectadas y ofrecerá, en su caso, las pruebas que estime idóneas para acreditar que los recursos no constituyen ingresos gravados.
Las autoridades fiscales podrán, por una sola vez, requerir información o documentación adicional al contribuyente.
3.- Acreditada la discrepancia, ésta se presumirá ingreso gravado y se formulará la liquidación respectiva, considerándose como ingresos omitidos el monto de las erogaciones no aclaradas.
Por Omar Gómez
Abogado postulante en materias fiscal, administrativo y constitucional
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